Revisorforeningens innspill i høringen gjelder innretningen av tiltakene som skal sikre god kontroll med bruk av tilskudd og foreldrebetaling.
Krav om regnskapsmessig skille og forbud mot annen virksomhet
I en tidligere høring foreslo departementet et pålegg om at private barnehager organiseres som selvstendige rettssubjekt. Etter flere innvendinger i høringen, er forslaget i denne høringen at rettssubjekter som driver en eller flere barnehager, må offentligjøre et separat regnskap for hver enkelt barnehage. Selve rettssubjektet som driver en eller flere barnehager skal ikke kunne eie eller drive annen virksomhet.
Som vi tok opp i forrige runde, vil vi påpeke at organisering av hver privat barnehage i et selvstendig rettssubjekt kombinert med et forbud mot å drive annen virksomhet i rettssubjektet, skaper et klarere skille enn kun et regnskapsmessig skille. Samtidig ser vi at det er hensyn som taler mot et så strengt krav til organiseringen. Etter vårt syn er forslaget om at det enkelte separate barnehageregnskapet skal være offentlig, en vesentlig forbedring fra dagens BASIL-rapportering.
Separate offentlige regnskaper for hver barnehage gir større åpenhet om økonomien i den enkelte barnehage og gir bedre innsikt i hvordan tilskudd og foreldrebetalinger disponeres. Det gir bedre oversikt over fordelingen av kostnader mellom de enkelte barnehageforetakene under samme kontroll. Det gir også bedre mulighet til å sammenligne de enkelte barnehagene i samme selskap og eller andre barnehager. Dette har særlig betydning for foreldre og andre interessegrupper som ikke har innsyn i dagens BASIL-rapportering.
Som vi tok opp i forrige runde, vil vi påpeke at organisering av hver privat barnehage i et selvstendig rettssubjekt kombinert med et forbud mot å drive annen virksomhet i rettssubjektet, skaper et klarere skille enn kun et regnskapsmessig skille. Samtidig ser vi at det er hensyn som taler mot et så strengt krav til organiseringen. Etter vårt syn er forslaget om at det enkelte separate barnehageregnskapet skal være offentlig, en vesentlig forbedring fra dagens BASIL-rapportering.
Separate offentlige regnskaper for hver barnehage gir større åpenhet om økonomien i den enkelte barnehage og gir bedre innsikt i hvordan tilskudd og foreldrebetalinger disponeres. Det gir bedre oversikt over fordelingen av kostnader mellom de enkelte barnehageforetakene under samme kontroll. Det gir også bedre mulighet til å sammenligne de enkelte barnehagene i samme selskap og eller andre barnehager. Dette har særlig betydning for foreldre og andre interessegrupper som ikke har innsyn i dagens BASIL-rapportering.
Bruk av offentlige tilskudd og foreldrebetaling i private barnehager
Kravene til bruk av offentlige tilskudd og foreldrebetaling i private barnehager videreføres.
Offentlige tilskudd og foreldrebetaling skal komme barna i barnehagen til gode. Etter forskriftsforslaget § 1 er dette imidlertid kun angitt som «formålet med kapitlet», slik det også er i barnehageloven § 21. Etter vår vurdering burde dette fastslås som et selvstendig krav i forskriften, slik det er i den gjeldende forskriften.
Offentlige tilskudd og foreldrebetaling skal komme barna i barnehagen til gode. Etter forskriftsforslaget § 1 er dette imidlertid kun angitt som «formålet med kapitlet», slik det også er i barnehageloven § 21. Etter vår vurdering burde dette fastslås som et selvstendig krav i forskriften, slik det er i den gjeldende forskriften.
Informasjon om eiendeler og gjeld
Forslaget innebærer at den enkelte barnehage ikke har plikt til å rapportere en full balanse med eiendeler og gjeld, men visse balanseposter. Vårt utgangspunkt er at krav om rapportering av utvalgte balanseposter bør fjernes i sin helhet. Å velge slike poster når disse barnehagene ikke har krav til å være egne rettssubjekter, mener vi kan være mer egnet til å villede brukerne enn å veilede. Om enkelte balanseposter likevel skal rapporteres har vi disse konkrete innspillene:
§ 3 b) 2. «investeringer»
Begrepet «investeringer» trenger en definisjon for å gi mening i denne sammenhengen. Det kan fremstå som en konstruksjon uten reelt innhold å snakke om at den enkelte barnehage innenfor samme selskap faktisk gjør «investeringer». Du lager et kunstig skille som er enkelt å omgå i ett selskap som eier en eller flere barnehager. Det er derfor stor risiko for at regnskapsinformasjon om slike «investeringer» blir villedende for brukerne. Dette bør rammes inn bedre i regelverket hvis det skal beholdes.
§ 3 b) 3. «Varebeholding»
Som det skrives i høringsnotatet, antar departementet at «barnehager er en type virksomhet som i liten grad har varelager». Vi er helt enige i denne antakelsen, og da er det ikke nyttig å kreve en spesifikk rapportering av noe som (nesten) ikke finnes.
§ 3 b) 4. «Langsiktige fordringer og gjeld, inkludert pensjonsforpliktelser»
For det første vil vi påpeke at så å si samtlige barnehager har innskuddspensjon, så de vil ikke ha pensjonsforpliktelser. Om det skulle være noen foretak med ytelsespensjon, vil vi anta at henvisningen til regnskapsloven kapittel 4 i § 3 tredje ledd vil bety at man kan velge å følge reglene for små foretak og uansett ikke balanseføre en pensjonsforpliktelse. Vi anser at kravet bør tas bort.
At en barnehage i et selskap med flere barnehager skal sies å ha en «langsiktig fordring» er vanskelig å se for seg. Som det sies i høringen er det heller ikke gitt at de enkelte barnehage i et selskap har en egen bankkonto, hvis de ikke har rådighet over midler kan de heller ikke gi lån. Fordringshaveren vil forholde seg til selskapet som har tatt opp lånet. Hvis regnskapet skal vise «fordringer» på andre barnehager i samme selskap, må det angis tydelig hva dette betyr i denne sammenhengen. Kravet til slike opplysninger vil være lett å omgå i praksis. Vi anser i utgangspunktet at kravet bør tas bort.
Når det gjelder «langsiktig gjeld» er vi enige at dette kan være fornuftig. Hvis den enkelte barnehage er belastet med renter, bør det være en gjeld å måle mot.
§ 3 b) 5. «Mellomværende mellom rettssubjektet og andre selskaper i samme konsern»
Rettssubjektet er foretaket som eier barnehagene, det gir ikke mening at en slik opplysning skal gis i det enkelte barnehageregnskap. Disse opplysningene gis uansett i årsregnskapet til rettssubjektet. At det så gis like opplysninger i alle de enkelte barnehager har ikke informasjonsverdi.
Om man velger løsningen fra «Rapport om regnskapsmessig skille i private barnehager for Kunnskapsdepartementet» som er «Mellomværende mellom barnehagen og resten av virksomheten», så er dette også uheldig i praksis. Første utfordring er om mellomværendet er mellom den aktuelle barnehagen og rettssubjektet eller rettssubjektet og annen enhet/virksomhet, ref. vår kommentar om bankkonto over.
§ 3 c) «Årlig og akkumulert resultat siste ti år»
All den tid den enkelte barnehage innenfor et selskap ikke har egenkapital, er vi enig at det er fornuftig å vise akkumulert resultat. Brukerne vil være interessert i om barnehagen har overforbruk eller underforbruk av tilskudd og foreldrebetalinger. Forslaget tar utgangspunkt i et tiårsperspektiv. Vi mener at «siste ti år» kan slettes og at akkumulert resultat skal vises. Ved innføringen antar vi at det ved første rapportering ikke blir krav til å omarbeide barnehagenes regnskap og sammenstille de tidligere årene.
Her henvises det til de generelle notekravene for små foretak. Vi mener at svært mange, om ikke alle, disse vil være irrelevante i regnskapet til en barnehage som ikke avlegger full balanse og ikke er en egen juridisk enhet. En slik generell henvisning kan også skape mer usikkerhet enn opplysning. Ta for eksempel § 7-39 «anleggsmidler». Hvis barnehagen skulle hatt et anleggsmiddel, gir dette lite informasjonsverdi når det ikke må opplyses om balanseverdien.
I § 4 annet ledd bokstav a er det krav om å opplyse om transaksjoner med nærstående. Vi antar nærstående er det samme som barnehageloven § 22 som henviser til aksjeloven § 1-5 første ledd. Ut fra lovens intensjon mener vi dette ikke er en fornuftig tilnærming. Aksjeloven § 1-5 tar som utgangspunkt å definere en persons nærstående og ikke nærstående til aksjeselskapet. Det er vanskelig, om ikke umulig, å utlede nærstående til barnehagen/rettssubjektet etter en slik forståelse. Om begrepet nærstående ikke bygger på barnehageloven § 22, må det gjøres en konkret definisjon av nærstående eller nevne en definert krets av personer/selskap som for eksempel i aksjeloven § 3-8.
For å gi mening må først og fremst nærstående defineres og mot hvem det skal vurderes – barnehageselskapet eller den enkelte barnehagen. Det andre spørsmålet som blir vanskelig i praksis, er om det er den enkelte barnehagen som har en «transaksjon» eller barnehageselskapet som sådan. I praksis vil det være lett å komme rundt dette for de som vil skjule.
§ 5 Ledelsens rapportering
Vi er enig i at en slik offentlig erklæring kan ha verdi. Vi har likevel en del konkrete innspill til forslaget som foreligger.
§ 5 a) krav om å bekrefte at «ledelsen er juridisk og økonomisk ansvarlig for barnehagen». Det blir uklart hvilken «ledelse» det snakkes om her. Etter vårt syn må det være ledelsen i barnehageselskapet som gjøres ansvarlig for erklæringen. Vi foreslår: «Ledelsen er ansvarlig for at barnehagen drives i samsvar med gjeldende lover og forskrifter.» Dette er mer i tråd med barnehageloven § 7.
§ 5 b) Vi foreslår: «Redegjørelse for vesentlige endringer i det rapporterte resultatregnskapet». Dette vil etter vårt syn være både tydeligere og mer forpliktende.
§ 5 c) Vi foreslår: «Bekreftelse av at det særskilte regnskapet er i tråd med kravene i denne forskriften». Også dette vil etter vårt syn være tydeligere og mer forpliktende.
§ 5 d) er et krav om å gi «Andre opplysninger, dersom disse er nødvendig for å sikre oppfyllelse av kravet om åpenhet for oppfølging, kontroll og tilsyn». Kravet fremstår som utydelig og her burde det fremkomme veiledning eller eksempler på hva som konkret skal opplyses om.
Rent formelt mener vi det ville vært en fordel om bestemmelsene om erklæringer i a og c, og b og d tas separate bestemmelser.
§ 8 Oppbevaring og dokumentasjon
Oppbevaringsplikten burde ligge på barnehageselskapet (rettssubjektet) og ikke den konkrete barnehagen. I tillegg er oppbevaringstiden i bokføringsloven og annet regelverk stort sett redusert til fem år, og den bør ikke være lenger enn fem år her heller.
§ 9 Bruk av overskuddslikviditet
Her er begrepsbruken uklar. Vi forstår «barnehagen» som en enkelt del av barnehageselskapet (rettssubjektet). Ordet rettssubjekt er også bruk i § 3. For å unngå uklarheter foreslår vi (første ledd): «Likvide midler kan plasseres på bankkonto eller i norske pengemarkedsfond». Annet ledd: «Dersom det plasseres, lånes ut eller investeres likvider på annen måte, må barnehageeier sørge for tilfredsstillende sikkerhetsstillelse»
§ 10 Avtaler med nærstående
I denne paragrafen må også nærstående defineres. Aksjeloven § 3-8 nevner for eksempel en definert mengde personer og rettssubjekter som dekkes, men bruker ikke begrepet nærstående. Vi er heller ikke sikre på at kretsen som omfattes av aksjeloven § 3-8 er hensiktsmessig for denne bestemmelsens formål.
Det foreslås at regnskapet for den enkelte barnehage skal revideres, men ikke at barnehageselskapets regnskap nødvendigvis har revisjonsplikt. Det mener vi er en uheldig løsning. Det fremstår også som ulogisk i og med at det er lagt opp til at de enkelte barnehageregnskapene som utgangspunkt skal tas inn i barnehageselskapets regnskap. Vi mener at både hensynet til forsvarlig kontroll med foreldrebetaling og tilskudd og til et regelverk som henger sammen, klart tilsier at barnehageselskapets samlede årsregnskap, inkludert særregnskapene som nå blir offentlige, også bør revideres.
§ 12 Gjennomføring av reaksjoner ved brudd på regelverket
Etter annet ledd kan ikke barnehagen benytte tilskudd og foreldrebetaling til å betale tilbake tilskudd som er brukt i strid med regelverket. Rekkevidden av dette forbudet er uklart for oss.
Vi oppfatter at meningen er å presisere at de kravene som stilles til at tilskudd og foreldrebetalinger skal komme barna til gode, også gjelder ved tilbakebetaling av tilskudd som er brukt i strid med regelverket. Vi antar samtidig at det må være anledning til å betale tilbake med akkumulerte lovlige overskudd, selv om dette stammer fra tidligere tilskudd og foreldrebetalinger. Dette bør klargjøres.
§ 14 Fordeling av transaksjoner, eiendeler og gjeld
Annet ledd bokstav b inneholder et krav om «oppstilling som viser sammenhengen mellom de særskilte regnskapene og rettssubjektets årsregnskap», vi mener denne bestemmelsen også er relevant for de barnehageselskapene (rettssubjektene) som kun driver én barnehage. Det kan være av stor brukerinteresse å få belyst eventuelle forskjeller i kostand og inntekt mellom barnehageselskapet og den barnehagen de driver.
§ 15. Utvidede krav til noteopplysninger
Begrepene «direkte henføring eller forholdsmessig fordeling», kan være uklare. Vi antar at «belastet direkte eller indirekte fordelt» vil være mer forståelig.
§ 3 b) 2. «investeringer»
Begrepet «investeringer» trenger en definisjon for å gi mening i denne sammenhengen. Det kan fremstå som en konstruksjon uten reelt innhold å snakke om at den enkelte barnehage innenfor samme selskap faktisk gjør «investeringer». Du lager et kunstig skille som er enkelt å omgå i ett selskap som eier en eller flere barnehager. Det er derfor stor risiko for at regnskapsinformasjon om slike «investeringer» blir villedende for brukerne. Dette bør rammes inn bedre i regelverket hvis det skal beholdes.
§ 3 b) 3. «Varebeholding»
Som det skrives i høringsnotatet, antar departementet at «barnehager er en type virksomhet som i liten grad har varelager». Vi er helt enige i denne antakelsen, og da er det ikke nyttig å kreve en spesifikk rapportering av noe som (nesten) ikke finnes.
§ 3 b) 4. «Langsiktige fordringer og gjeld, inkludert pensjonsforpliktelser»
For det første vil vi påpeke at så å si samtlige barnehager har innskuddspensjon, så de vil ikke ha pensjonsforpliktelser. Om det skulle være noen foretak med ytelsespensjon, vil vi anta at henvisningen til regnskapsloven kapittel 4 i § 3 tredje ledd vil bety at man kan velge å følge reglene for små foretak og uansett ikke balanseføre en pensjonsforpliktelse. Vi anser at kravet bør tas bort.
At en barnehage i et selskap med flere barnehager skal sies å ha en «langsiktig fordring» er vanskelig å se for seg. Som det sies i høringen er det heller ikke gitt at de enkelte barnehage i et selskap har en egen bankkonto, hvis de ikke har rådighet over midler kan de heller ikke gi lån. Fordringshaveren vil forholde seg til selskapet som har tatt opp lånet. Hvis regnskapet skal vise «fordringer» på andre barnehager i samme selskap, må det angis tydelig hva dette betyr i denne sammenhengen. Kravet til slike opplysninger vil være lett å omgå i praksis. Vi anser i utgangspunktet at kravet bør tas bort.
Når det gjelder «langsiktig gjeld» er vi enige at dette kan være fornuftig. Hvis den enkelte barnehage er belastet med renter, bør det være en gjeld å måle mot.
§ 3 b) 5. «Mellomværende mellom rettssubjektet og andre selskaper i samme konsern»
Rettssubjektet er foretaket som eier barnehagene, det gir ikke mening at en slik opplysning skal gis i det enkelte barnehageregnskap. Disse opplysningene gis uansett i årsregnskapet til rettssubjektet. At det så gis like opplysninger i alle de enkelte barnehager har ikke informasjonsverdi.
Om man velger løsningen fra «Rapport om regnskapsmessig skille i private barnehager for Kunnskapsdepartementet» som er «Mellomværende mellom barnehagen og resten av virksomheten», så er dette også uheldig i praksis. Første utfordring er om mellomværendet er mellom den aktuelle barnehagen og rettssubjektet eller rettssubjektet og annen enhet/virksomhet, ref. vår kommentar om bankkonto over.
§ 3 c) «Årlig og akkumulert resultat siste ti år»
All den tid den enkelte barnehage innenfor et selskap ikke har egenkapital, er vi enig at det er fornuftig å vise akkumulert resultat. Brukerne vil være interessert i om barnehagen har overforbruk eller underforbruk av tilskudd og foreldrebetalinger. Forslaget tar utgangspunkt i et tiårsperspektiv. Vi mener at «siste ti år» kan slettes og at akkumulert resultat skal vises. Ved innføringen antar vi at det ved første rapportering ikke blir krav til å omarbeide barnehagenes regnskap og sammenstille de tidligere årene.
Her henvises det til de generelle notekravene for små foretak. Vi mener at svært mange, om ikke alle, disse vil være irrelevante i regnskapet til en barnehage som ikke avlegger full balanse og ikke er en egen juridisk enhet. En slik generell henvisning kan også skape mer usikkerhet enn opplysning. Ta for eksempel § 7-39 «anleggsmidler». Hvis barnehagen skulle hatt et anleggsmiddel, gir dette lite informasjonsverdi når det ikke må opplyses om balanseverdien.
I § 4 annet ledd bokstav a er det krav om å opplyse om transaksjoner med nærstående. Vi antar nærstående er det samme som barnehageloven § 22 som henviser til aksjeloven § 1-5 første ledd. Ut fra lovens intensjon mener vi dette ikke er en fornuftig tilnærming. Aksjeloven § 1-5 tar som utgangspunkt å definere en persons nærstående og ikke nærstående til aksjeselskapet. Det er vanskelig, om ikke umulig, å utlede nærstående til barnehagen/rettssubjektet etter en slik forståelse. Om begrepet nærstående ikke bygger på barnehageloven § 22, må det gjøres en konkret definisjon av nærstående eller nevne en definert krets av personer/selskap som for eksempel i aksjeloven § 3-8.
For å gi mening må først og fremst nærstående defineres og mot hvem det skal vurderes – barnehageselskapet eller den enkelte barnehagen. Det andre spørsmålet som blir vanskelig i praksis, er om det er den enkelte barnehagen som har en «transaksjon» eller barnehageselskapet som sådan. I praksis vil det være lett å komme rundt dette for de som vil skjule.
§ 5 Ledelsens rapportering
Vi er enig i at en slik offentlig erklæring kan ha verdi. Vi har likevel en del konkrete innspill til forslaget som foreligger.
§ 5 a) krav om å bekrefte at «ledelsen er juridisk og økonomisk ansvarlig for barnehagen». Det blir uklart hvilken «ledelse» det snakkes om her. Etter vårt syn må det være ledelsen i barnehageselskapet som gjøres ansvarlig for erklæringen. Vi foreslår: «Ledelsen er ansvarlig for at barnehagen drives i samsvar med gjeldende lover og forskrifter.» Dette er mer i tråd med barnehageloven § 7.
§ 5 b) Vi foreslår: «Redegjørelse for vesentlige endringer i det rapporterte resultatregnskapet». Dette vil etter vårt syn være både tydeligere og mer forpliktende.
§ 5 c) Vi foreslår: «Bekreftelse av at det særskilte regnskapet er i tråd med kravene i denne forskriften». Også dette vil etter vårt syn være tydeligere og mer forpliktende.
§ 5 d) er et krav om å gi «Andre opplysninger, dersom disse er nødvendig for å sikre oppfyllelse av kravet om åpenhet for oppfølging, kontroll og tilsyn». Kravet fremstår som utydelig og her burde det fremkomme veiledning eller eksempler på hva som konkret skal opplyses om.
Rent formelt mener vi det ville vært en fordel om bestemmelsene om erklæringer i a og c, og b og d tas separate bestemmelser.
§ 8 Oppbevaring og dokumentasjon
Oppbevaringsplikten burde ligge på barnehageselskapet (rettssubjektet) og ikke den konkrete barnehagen. I tillegg er oppbevaringstiden i bokføringsloven og annet regelverk stort sett redusert til fem år, og den bør ikke være lenger enn fem år her heller.
§ 9 Bruk av overskuddslikviditet
Her er begrepsbruken uklar. Vi forstår «barnehagen» som en enkelt del av barnehageselskapet (rettssubjektet). Ordet rettssubjekt er også bruk i § 3. For å unngå uklarheter foreslår vi (første ledd): «Likvide midler kan plasseres på bankkonto eller i norske pengemarkedsfond». Annet ledd: «Dersom det plasseres, lånes ut eller investeres likvider på annen måte, må barnehageeier sørge for tilfredsstillende sikkerhetsstillelse»
§ 10 Avtaler med nærstående
I denne paragrafen må også nærstående defineres. Aksjeloven § 3-8 nevner for eksempel en definert mengde personer og rettssubjekter som dekkes, men bruker ikke begrepet nærstående. Vi er heller ikke sikre på at kretsen som omfattes av aksjeloven § 3-8 er hensiktsmessig for denne bestemmelsens formål.
Det foreslås at regnskapet for den enkelte barnehage skal revideres, men ikke at barnehageselskapets regnskap nødvendigvis har revisjonsplikt. Det mener vi er en uheldig løsning. Det fremstår også som ulogisk i og med at det er lagt opp til at de enkelte barnehageregnskapene som utgangspunkt skal tas inn i barnehageselskapets regnskap. Vi mener at både hensynet til forsvarlig kontroll med foreldrebetaling og tilskudd og til et regelverk som henger sammen, klart tilsier at barnehageselskapets samlede årsregnskap, inkludert særregnskapene som nå blir offentlige, også bør revideres.
§ 12 Gjennomføring av reaksjoner ved brudd på regelverket
Etter annet ledd kan ikke barnehagen benytte tilskudd og foreldrebetaling til å betale tilbake tilskudd som er brukt i strid med regelverket. Rekkevidden av dette forbudet er uklart for oss.
Vi oppfatter at meningen er å presisere at de kravene som stilles til at tilskudd og foreldrebetalinger skal komme barna til gode, også gjelder ved tilbakebetaling av tilskudd som er brukt i strid med regelverket. Vi antar samtidig at det må være anledning til å betale tilbake med akkumulerte lovlige overskudd, selv om dette stammer fra tidligere tilskudd og foreldrebetalinger. Dette bør klargjøres.
§ 14 Fordeling av transaksjoner, eiendeler og gjeld
Annet ledd bokstav b inneholder et krav om «oppstilling som viser sammenhengen mellom de særskilte regnskapene og rettssubjektets årsregnskap», vi mener denne bestemmelsen også er relevant for de barnehageselskapene (rettssubjektene) som kun driver én barnehage. Det kan være av stor brukerinteresse å få belyst eventuelle forskjeller i kostand og inntekt mellom barnehageselskapet og den barnehagen de driver.
§ 15. Utvidede krav til noteopplysninger
Begrepene «direkte henføring eller forholdsmessig fordeling», kan være uklare. Vi antar at «belastet direkte eller indirekte fordelt» vil være mer forståelig.