Ny forskrift om økonomiforvaltningen i sokn i Den norske kirke
Vi viser til høringsbrev av 13. juli 2020.
Grunnleggende regnskapsprinsipper
Vi har støttet at rettssubjektet Den norske kirke skal utarbeide regnskap etter regnskapsloven, jf trossamfunnsloven § 14 sjette ledd. Kravet gjelder også for regnskapet til soknet med mindre departementet har fastsatt annet i forskrift. Det blir da en meget spesiell lovteknikk og politisk prosess når departementet foreslår å unnta hele den gruppen Stortinget har vedtatt skal følge regnskapsloven, nemlig sokn i den norske kirke.
I prop. 130 L (2018-19) antydes det at man vil unnta soknene uten at det er noen reell diskusjon om dette og heller ikke noe som tyder på at regnskapsinteressentene har ønsket seg et slikt unntak. Det er heller ikke lett å lese ut av særmerknadene til § 14 i proposisjonen at intensjonen har vært å erstatte lovkravet med regnskapsbestemmelsene i kommuneloven. En naturlig forståelse av lovbestemmelsen ville være at man ved å bruke denne forskriftshjemmelen kunne gjøre unntak for regnskapsføring av enkelte poster slik man eksempelvis har gjort for pensjonsforpliktelser for Den norske kirke. Det er etter vår oppfatning underlig at man har foreslått og vedtatt en lovbestemmelse som sier at sokn skal følge regnskapsloven, når man nå i forskriften foreslår å omgjøre dette vedtaket.
Begrunnelsen for at man ønsker å følge de kommunale regnskapsreglene oppgis å være at «Den norske kyrkja lokalt blir finansiert av kommunen». Det kan opplyses at til tross for at en stor del av norske foretak er finansiert av banker, er ikke foretakene pålagt å utarbeide regnskap etter de regler som gjelder for finansnæringen. Hvem som bidrar til å finansiere en virksomhet, er selvsagt ikke noe som hverken bør eller skal påvirke regnskapsprinsippene til virksomheten.
Soknene er ikke en del av den kommunale virksomheten. Kommunene har heller ingen rolle i utarbeidelsen av regnskap for soknene. Regnskapene for soknene brukes som grunnlag for å bevilge kommunale tilskudd på samme måte som kommunene benytter regnskapene fra andre organisasjoner som søker om kommunale tilskudd, uten at disse organisasjonene må utarbeide regnskap etter kommunale prinsipper.
Det er etter vår oppfatning uforståelig at man her i praksis «endrer» lovteksten ved å kreve at regnskapsprinsippene til den som yter finansiering skal anvendes uten å drøfte brukernes behov for regnskap. Det å trekke inn merarbeid ved kommunesammenslåinger, kan vi heller ikke se at er relevant.
En drøfting av regnskapsbrukernes behov ville etter vår vurdering naturlig tatt utgangspunkt i at «medlemmene» i soknet er de samme som medlemmene i Den norske kirke. Selv om det ikke er noe eierforhold mellom disse to organene, vil nok de aller fleste se på dem som to sider av samme sak. Derfor vil nok både medlemmene og andre interessenter ønske å se regnskapene for de to gruppene sammen for å se hva det eksempelvis samlet koster å drifte disse organene. Skal dette oppnås, må soknene og Den norske kirke følge de samme regnskapsprinsipper.
Når departementet allerede 14. oktober 2019 har varslet Kirkerådet og KA Arbeidsgiverorganisasjon for kirkelige virksomheter om at man har vedtatt at man skal fastsette andre regnskapsregler enn de som følger av regnskapsloven, forstår vi ikke hensikten med å sende dette forslaget på høring. Vi oppfatter at utredningsinstruksen pkt 3.3 om høring således ikke er fulgt i dette tilfellet. Høringsinstansene har ikke hatt noen mulighet for å kommentere forslaget før vedtak er fattet.
Forslag til regnskaps– og bokføringsbestemmelser
Det foreslås å gi detaljerte regler om avskrivningstid for driftsmidler. Begrunnelsen oppgis å være ønske om sammenlignbarhet med andre lokale kirkeorgan. Vi mener forslaget bidrar til det motsatte. Etter regnskapsloven skal driftsmidler avskrives over den økonomiske levetiden. Det betyr at et driftsmiddel som er godt vedlikeholdt har en lengre avskrivningstid enn tilsvarende driftsmiddel som er mangelfullt vedlikehold. Dette bidrar til sammenlignbarhet for sammenlignbare driftsmidler.
Vi har tro på at de som forvalter driftsmidlene for soknene og deres revisorer har tilstrekkelig kompetanse til å anslå levetiden for driftsmidlene. De spesifiserte kravene til avskrivningstid er unødvendige og kan føre til det motsatte av intensjonen. De spesifiserte kravene bør derfor utgå.
Det foreslås i utkastet § 14 at bokføringsloven §§ 3 til 14 skal gjelde. Vi savner en drøftelse av hvorfor ikke § 15 om straff og § 16 om forskrifter, ikke skal gjelde for sokn som de gjelder generelt for bokføringspliktige. For sokn i kommuner med flere sokn foreslås at kun bokføringsloven § 4 skal gjelde. Betyr det at det ikke skal gjelde noen andre bokføringsbestemmelser for disse?
Trossamfunnsloven stiller krav til revisjon for tros- og livssynssamfunn, men med unntak for Den norske kirke. Kravet til revisjon for sokn vil således kun fremgå av forskriften om økonomiforvaltningen i soknene.
I forslaget til ny forskrift er det videreført at regnskapet skal revideres av kommunerevisor, statsautorisert revisor eller registrert revisor. Utover å skulle videreføre gjeldende regler, er det ikke drøftet hvorfor man skal kunne velge andre revisorer enn de som er gitt en offentlig godkjenning i revisorloven.
Det at regnskapene i soknene eventuelt avlegges etter kommunale regnskapsprinsipper, er ikke noe argument for at en revisor som etter kommunelovgivningen kan revidere kommunene, også skal revidere soknene. Når Stortinget har vedtatt en egen lov om revisjon, mener vi at det eneste naturlige er at revisjon av soknene gjennomføres i henhold til kravene i revisorloven.
Definisjonen av statsautorisert og registrert revisor fremgår av gjeldende revisorlov. Forslag til ny revisorlov er nå til behandling i Stortinget og forventes å endre på dette.
Begrepet kommunerevisor er ikke definert i lovgivningen og heller ikke i utkastet til forskrift. Selv om begrepet er kjent i dagligtale, bør det vurderes å relatere begrepet til kommuneloven og forskrift om kontrollutvalg og revisjon § 9.
Vi støtter forslaget om å frita sokn med inntekter inntil 4 G fra plikten til å ha registrert eller statsautorisert revisor.
Utkastets § 18 tredje ledd sier at kopi av revisjonsberetningen skal sendes inn om revisor ikke avgir positiv uttalelse om godkjenning av regnskapet. Revisor skal i revisjonsberetningen ikke uttale seg om regnskapet kan godkjennes eller ikke. Formuleringen må derfor endres. Det er i tillegg uklart om dette er ment å gjelde både hvor revisor avgir en negativ beretning og ved forbehold og presiseringer.
Vi viser til høringsbrev av 13. juli 2020.
Grunnleggende regnskapsprinsipper
Vi har støttet at rettssubjektet Den norske kirke skal utarbeide regnskap etter regnskapsloven, jf trossamfunnsloven § 14 sjette ledd. Kravet gjelder også for regnskapet til soknet med mindre departementet har fastsatt annet i forskrift. Det blir da en meget spesiell lovteknikk og politisk prosess når departementet foreslår å unnta hele den gruppen Stortinget har vedtatt skal følge regnskapsloven, nemlig sokn i den norske kirke.
I prop. 130 L (2018-19) antydes det at man vil unnta soknene uten at det er noen reell diskusjon om dette og heller ikke noe som tyder på at regnskapsinteressentene har ønsket seg et slikt unntak. Det er heller ikke lett å lese ut av særmerknadene til § 14 i proposisjonen at intensjonen har vært å erstatte lovkravet med regnskapsbestemmelsene i kommuneloven. En naturlig forståelse av lovbestemmelsen ville være at man ved å bruke denne forskriftshjemmelen kunne gjøre unntak for regnskapsføring av enkelte poster slik man eksempelvis har gjort for pensjonsforpliktelser for Den norske kirke. Det er etter vår oppfatning underlig at man har foreslått og vedtatt en lovbestemmelse som sier at sokn skal følge regnskapsloven, når man nå i forskriften foreslår å omgjøre dette vedtaket.
Begrunnelsen for at man ønsker å følge de kommunale regnskapsreglene oppgis å være at «Den norske kyrkja lokalt blir finansiert av kommunen». Det kan opplyses at til tross for at en stor del av norske foretak er finansiert av banker, er ikke foretakene pålagt å utarbeide regnskap etter de regler som gjelder for finansnæringen. Hvem som bidrar til å finansiere en virksomhet, er selvsagt ikke noe som hverken bør eller skal påvirke regnskapsprinsippene til virksomheten.
Soknene er ikke en del av den kommunale virksomheten. Kommunene har heller ingen rolle i utarbeidelsen av regnskap for soknene. Regnskapene for soknene brukes som grunnlag for å bevilge kommunale tilskudd på samme måte som kommunene benytter regnskapene fra andre organisasjoner som søker om kommunale tilskudd, uten at disse organisasjonene må utarbeide regnskap etter kommunale prinsipper.
Det er etter vår oppfatning uforståelig at man her i praksis «endrer» lovteksten ved å kreve at regnskapsprinsippene til den som yter finansiering skal anvendes uten å drøfte brukernes behov for regnskap. Det å trekke inn merarbeid ved kommunesammenslåinger, kan vi heller ikke se at er relevant.
En drøfting av regnskapsbrukernes behov ville etter vår vurdering naturlig tatt utgangspunkt i at «medlemmene» i soknet er de samme som medlemmene i Den norske kirke. Selv om det ikke er noe eierforhold mellom disse to organene, vil nok de aller fleste se på dem som to sider av samme sak. Derfor vil nok både medlemmene og andre interessenter ønske å se regnskapene for de to gruppene sammen for å se hva det eksempelvis samlet koster å drifte disse organene. Skal dette oppnås, må soknene og Den norske kirke følge de samme regnskapsprinsipper.
Når departementet allerede 14. oktober 2019 har varslet Kirkerådet og KA Arbeidsgiverorganisasjon for kirkelige virksomheter om at man har vedtatt at man skal fastsette andre regnskapsregler enn de som følger av regnskapsloven, forstår vi ikke hensikten med å sende dette forslaget på høring. Vi oppfatter at utredningsinstruksen pkt 3.3 om høring således ikke er fulgt i dette tilfellet. Høringsinstansene har ikke hatt noen mulighet for å kommentere forslaget før vedtak er fattet.
Forslag til regnskaps– og bokføringsbestemmelser
Det foreslås å gi detaljerte regler om avskrivningstid for driftsmidler. Begrunnelsen oppgis å være ønske om sammenlignbarhet med andre lokale kirkeorgan. Vi mener forslaget bidrar til det motsatte. Etter regnskapsloven skal driftsmidler avskrives over den økonomiske levetiden. Det betyr at et driftsmiddel som er godt vedlikeholdt har en lengre avskrivningstid enn tilsvarende driftsmiddel som er mangelfullt vedlikehold. Dette bidrar til sammenlignbarhet for sammenlignbare driftsmidler.
Vi har tro på at de som forvalter driftsmidlene for soknene og deres revisorer har tilstrekkelig kompetanse til å anslå levetiden for driftsmidlene. De spesifiserte kravene til avskrivningstid er unødvendige og kan føre til det motsatte av intensjonen. De spesifiserte kravene bør derfor utgå.
Det foreslås i utkastet § 14 at bokføringsloven §§ 3 til 14 skal gjelde. Vi savner en drøftelse av hvorfor ikke § 15 om straff og § 16 om forskrifter, ikke skal gjelde for sokn som de gjelder generelt for bokføringspliktige. For sokn i kommuner med flere sokn foreslås at kun bokføringsloven § 4 skal gjelde. Betyr det at det ikke skal gjelde noen andre bokføringsbestemmelser for disse?
Trossamfunnsloven stiller krav til revisjon for tros- og livssynssamfunn, men med unntak for Den norske kirke. Kravet til revisjon for sokn vil således kun fremgå av forskriften om økonomiforvaltningen i soknene.
I forslaget til ny forskrift er det videreført at regnskapet skal revideres av kommunerevisor, statsautorisert revisor eller registrert revisor. Utover å skulle videreføre gjeldende regler, er det ikke drøftet hvorfor man skal kunne velge andre revisorer enn de som er gitt en offentlig godkjenning i revisorloven.
Det at regnskapene i soknene eventuelt avlegges etter kommunale regnskapsprinsipper, er ikke noe argument for at en revisor som etter kommunelovgivningen kan revidere kommunene, også skal revidere soknene. Når Stortinget har vedtatt en egen lov om revisjon, mener vi at det eneste naturlige er at revisjon av soknene gjennomføres i henhold til kravene i revisorloven.
Definisjonen av statsautorisert og registrert revisor fremgår av gjeldende revisorlov. Forslag til ny revisorlov er nå til behandling i Stortinget og forventes å endre på dette.
Begrepet kommunerevisor er ikke definert i lovgivningen og heller ikke i utkastet til forskrift. Selv om begrepet er kjent i dagligtale, bør det vurderes å relatere begrepet til kommuneloven og forskrift om kontrollutvalg og revisjon § 9.
Vi støtter forslaget om å frita sokn med inntekter inntil 4 G fra plikten til å ha registrert eller statsautorisert revisor.
Utkastets § 18 tredje ledd sier at kopi av revisjonsberetningen skal sendes inn om revisor ikke avgir positiv uttalelse om godkjenning av regnskapet. Revisor skal i revisjonsberetningen ikke uttale seg om regnskapet kan godkjennes eller ikke. Formuleringen må derfor endres. Det er i tillegg uklart om dette er ment å gjelde både hvor revisor avgir en negativ beretning og ved forbehold og presiseringer.
God kommunal revisjonsskikk
Utkastet viderefører referansen til god kommunal revisjonsskikk uten noen drøftelse. Vi understreker at revisjon av regnskapene til soknene, ikke er revisjon av kommunal virksomhet. Det gir derfor ingen mening å referere til god kommunal revisjonsskikk.
Det er for øvrig meget få forskjeller på innholdet i god revisjonsskikk og god kommunal revisjonsskikk. Den internasjonale organisasjon for riksrevisjoner, INTOSAI, har fastsatt standarder for revisjon av statlig virksomhet. INTOSAIs standarder for regnskapsrevisjon er identiske med de internasjonale revisjonsstandardene ISA som benyttes ved revisjon av kommuner og private virksomheter også i Norge, men med noen få tillegg for offentlig sektorspesifikke forhold når det gjelder regnskapsrevisjon. Det er en internasjonal trend med å fokusere mindre på disse tilleggene og at ISA-ene i hovedsak dekker behovene for regnskapsrevisjon.
For soknene i Den norske kirke, som for kommunal og statlig sektor og for spesialiserte bransjer, vil regnskapsrevisjonen i store trekk være lik. For et hvert revisjonsoppdrag må man tilpasse revisjonen til bransjens og sektorens spesielle forhold. Dette gjelder kommuner, bank og forsikring, petroleumsindustrien og alle andre sektorer. Men det er fortsatt ISA-ene som brukes tilpasset disse behovene både i Norge og de fleste andre land.
Om man mot vår tilrådning velger å innføre kravet om at regnskapet skal utarbeides i tråd med god kommunal regnskapsskikk, er dette likevel ingen begrunnelse for å skulle referere til god kommunal revisjonsskikk. Revisjonen av soknene får ikke noe innslag av kommunal virksomhet uavhengig av hvilke regnskapsprinsipper som benyttes. Om man avlegger regnskap etter norske regnskapsstandarder, IFRS, regler i forskrifter for ulike næringer, så skjer revisjonen uansett etter god revisjonsskikk.
ISA-ene utarbeides av International Assurance and Auditing Standards Board (IAASB). Det er Revisjonskomiteen i Revisorforeningen som oversetter standardene til norsk. Revisors plikter, herunder krav til rapportering, er definert gjennom lov og forskrift. Når Revisjonskomiteen oversetter ISA-ene, påses at standardene ikke er i konflikt med bestemmelser i norsk lovgivning.
Vi mener det må refereres til god revisjonsskikk uten å nevne «kommunal». Dette vil gjøre det klarere for interessentene til revisors arbeid og ikke skape inntrykk av at det er noe annet enn det som er etablert som god revisjonsskikk.
Den norske Revisorforening
Per Hanstad Kai Morten Hagen
Adm. direktør Fagdirektør
Det er for øvrig meget få forskjeller på innholdet i god revisjonsskikk og god kommunal revisjonsskikk. Den internasjonale organisasjon for riksrevisjoner, INTOSAI, har fastsatt standarder for revisjon av statlig virksomhet. INTOSAIs standarder for regnskapsrevisjon er identiske med de internasjonale revisjonsstandardene ISA som benyttes ved revisjon av kommuner og private virksomheter også i Norge, men med noen få tillegg for offentlig sektorspesifikke forhold når det gjelder regnskapsrevisjon. Det er en internasjonal trend med å fokusere mindre på disse tilleggene og at ISA-ene i hovedsak dekker behovene for regnskapsrevisjon.
For soknene i Den norske kirke, som for kommunal og statlig sektor og for spesialiserte bransjer, vil regnskapsrevisjonen i store trekk være lik. For et hvert revisjonsoppdrag må man tilpasse revisjonen til bransjens og sektorens spesielle forhold. Dette gjelder kommuner, bank og forsikring, petroleumsindustrien og alle andre sektorer. Men det er fortsatt ISA-ene som brukes tilpasset disse behovene både i Norge og de fleste andre land.
Om man mot vår tilrådning velger å innføre kravet om at regnskapet skal utarbeides i tråd med god kommunal regnskapsskikk, er dette likevel ingen begrunnelse for å skulle referere til god kommunal revisjonsskikk. Revisjonen av soknene får ikke noe innslag av kommunal virksomhet uavhengig av hvilke regnskapsprinsipper som benyttes. Om man avlegger regnskap etter norske regnskapsstandarder, IFRS, regler i forskrifter for ulike næringer, så skjer revisjonen uansett etter god revisjonsskikk.
ISA-ene utarbeides av International Assurance and Auditing Standards Board (IAASB). Det er Revisjonskomiteen i Revisorforeningen som oversetter standardene til norsk. Revisors plikter, herunder krav til rapportering, er definert gjennom lov og forskrift. Når Revisjonskomiteen oversetter ISA-ene, påses at standardene ikke er i konflikt med bestemmelser i norsk lovgivning.
Vi mener det må refereres til god revisjonsskikk uten å nevne «kommunal». Dette vil gjøre det klarere for interessentene til revisors arbeid og ikke skape inntrykk av at det er noe annet enn det som er etablert som god revisjonsskikk.
Den norske Revisorforening
Per Hanstad Kai Morten Hagen
Adm. direktør Fagdirektør